如何理解與計算不得抵扣的進(jìn)項稅額

如何理解與計算不得抵扣的進(jìn)項稅額

轉(zhuǎn)自中華會計網(wǎng)校

　　稅務(wù)檢查人員在對安徽某糧油工業(yè)有限公司進(jìn)行納稅評估時，發(fā)現(xiàn)該企業(yè)財務(wù)人員由于對不得抵扣進(jìn)項稅計算公式理解有誤，從而導(dǎo)致企業(yè)少繳增值稅。

　　該企業(yè)系生產(chǎn)食用植物油的工業(yè)企業(yè)，2007年認(rèn)定為一般納稅人，業(yè)務(wù)范圍為：

　　收購菜籽與棉籽，加工銷售植物油和免稅的菜粕棉粕，同時購進(jìn)成品植物油直接銷售。2009年企業(yè)實現(xiàn)全部銷售收入4297萬元，其中，免稅銷售收入192萬元，外購成品植物油直接對外銷售收入2600萬元，外購成品植物油進(jìn)項稅金為280萬元，累計進(jìn)項稅金為510萬元。由于無法劃分用于免稅的菜籽與棉籽進(jìn)項稅額，企業(yè)在計算當(dāng)期不予抵扣進(jìn)項稅時，按照《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二十六條計算公式的規(guī)定，不得抵扣的進(jìn)項稅額=當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項稅額×(當(dāng)月免稅項目銷售額、非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)營業(yè)額合計)÷(當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計) 。計算出不得抵扣的進(jìn)項稅金=(510-280)×192÷4297=10.35(萬元)，從而計算出企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納增值稅34萬元。

　　稅務(wù)人員通過進(jìn)一步分析發(fā)現(xiàn)，企業(yè)在運用“不得抵扣的進(jìn)項稅額”計算公式時，將能夠準(zhǔn)確劃分進(jìn)項稅的外購成品植物油品直接對外銷售收入2600萬元也納入“當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計”進(jìn)行計算，這實際上是對該計算公式的曲解�！爱�(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計”應(yīng)該指與“當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項稅額” 有關(guān)聯(lián)的應(yīng)稅項目、免稅項目及非應(yīng)稅項目的收入，即與“當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項稅額”無關(guān)聯(lián)的其他收入不應(yīng)該計算在內(nèi)。鑒于此，稅務(wù)人員對企業(yè)進(jìn)項稅金轉(zhuǎn)出額重新進(jìn)行計算調(diào)整，調(diào)整后不得抵扣的進(jìn)項稅金=(510-280)×192÷(4297-2600)=25.99(萬元)，并要求企業(yè)補(bǔ)繳增值稅15.64萬元，還按規(guī)定加收了滯納金。

　　上述案例僅對《增值稅暫行條例實施細(xì)則》中計算公式分母部分進(jìn)行了詮釋，在實務(wù)操作中，納稅人還會碰到各種各樣有關(guān)該計算公式的處理問題，如何利用上述計算公式，準(zhǔn)確計算不得抵扣的進(jìn)項稅，筆者認(rèn)為，還應(yīng)該掌握以下3個關(guān)鍵點。

　　第一，準(zhǔn)確篩選納入計算范圍的進(jìn)項稅額。

　　“當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項稅額”是指企業(yè)在購入原材料時，沒有明確用途，即沒有明確是用于應(yīng)稅、免稅還是非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，并且在使用時既用于應(yīng)稅，又用于免稅或非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，同時又無法劃分混用的進(jìn)項稅部分。根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第二十六條計算公式要求，應(yīng)該將當(dāng)月移送使用的可以準(zhǔn)確劃分的進(jìn)項稅額剔除，當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項稅額=全部進(jìn)項稅額(當(dāng)月實際耗用原材料進(jìn)項稅)―當(dāng)月可準(zhǔn)確劃分用于應(yīng)稅項目、免稅項目及非應(yīng)稅項目的進(jìn)項稅額。

　　第二，免稅項目或非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)銷售收入不得進(jìn)行不含稅收入的換算。

　　在計算不得抵扣的進(jìn)項稅額時，不少企業(yè)將取得的免稅收入或者非應(yīng)稅收入進(jìn)行不含稅收入的換算。比如某企業(yè)生產(chǎn)銷售菜籽，當(dāng)月銷售菜籽收入為100萬元，在計算時按照100÷1.13作為免稅項目銷售額，這種計算方式顯然違背相關(guān)規(guī)定。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于分?jǐn)偛坏玫挚圻M(jìn)項稅額時免稅項目銷售額如何確定問題的批復(fù)》(國稅函[1997]529號)規(guī)定，納稅人在計算不得抵扣進(jìn)項稅額時，對其取得的銷售免稅貨物的銷售收入和經(jīng)營非應(yīng)稅項目的營業(yè)收入額，不得進(jìn)行不含稅收入的換算。

　　第三，注意幾種特殊情況的處理。

　　一是一般納稅人兼營即征即退項目或者按簡易辦法征稅項目而無法劃分即征即退項目、按簡易辦法征稅項目應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項稅額的，可以比照該公式進(jìn)行劃分：即征即退項目或者按簡易辦法征稅項目應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項稅額=當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項稅額×即征即退項目或者按簡易辦法征稅項目銷售額÷(當(dāng)月全部銷售額、營業(yè)額合計)。

　　二是按照公式計算應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項稅額時，當(dāng)月無法劃分的全部進(jìn)項稅中不包括既用于應(yīng)稅項目又用于免稅項目的機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)的進(jìn)項稅，根據(jù)《增值稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定，混用的機(jī)器設(shè)備進(jìn)項稅額可以全額抵扣，不需參與進(jìn)項稅劃分。

　　三是出版物進(jìn)項稅額劃分問題。

　　根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于出版物廣告收入有關(guān)增值稅問題的通知》(國稅發(fā)[2000]188號)規(guī)定：“確定文化出版單位用于廣告業(yè)務(wù)的購進(jìn)貨物的進(jìn)項稅額，應(yīng)以廣告版面占整個出版物版面的比例為劃分標(biāo)準(zhǔn)，凡文化出版單位能準(zhǔn)確提供廣告所占版面比例的，應(yīng)按此項比例劃分不得抵扣的進(jìn)項稅額�！�

　　因此，對于出版物無法劃分的進(jìn)項稅應(yīng)以廣告版面占整個出版物版面的比例為劃分標(biāo)準(zhǔn)，而不應(yīng)按銷售貨物、提供非應(yīng)稅勞務(wù)的收入比例劃分。