土地增值稅清算：利息扣除需合規(guī)
頒布時間：2012/6/24 12:12:01
土地增值稅清算：利息扣除需合規(guī)
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土地增值稅暫行條例實施細(xì)則第七條規(guī)定，開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費用（以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)費用），是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費用、管理費用、財務(wù)費用。根據(jù)現(xiàn)行財務(wù)會計制度的規(guī)定，這三項費用作為期間費用，直接計入當(dāng)期損益，不按成本核算對象進(jìn)行分?jǐn)偂６恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則第八條規(guī)定，土地增值稅以納稅人房地產(chǎn)成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。故作為土地增值稅扣除項目的房地產(chǎn)開發(fā)費用，不能按納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的費用進(jìn)行扣除。
《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）第三條規(guī)定，（一）財務(wù)費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，在按照“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的5%以內(nèi)計算扣除。（二）凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費用在按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開發(fā)成本”金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。全部使用自有資金，沒有利息支出的，按照以上方法扣除。上述具體適用的比例按省級人民政府此前規(guī)定的比例執(zhí)行�？梢�，在土地增值稅扣除項目中，正確歸集利息支出是計算房地產(chǎn)開發(fā)費用的重要一環(huán)。筆者提醒納稅人注意的是，利息扣除時不能忽視以下幾個問題。
資本化利息應(yīng)并入財務(wù)費用中扣除
《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā)〔2009〕91號）第二十七條規(guī)定，審核利息支出時應(yīng)當(dāng)重點關(guān)注：（一）是否將利息支出從房地產(chǎn)開發(fā)成本中調(diào)整至開發(fā)費用。（二）分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，其取得的一般性貸款的利息支出，是否按照項目合理分?jǐn)�。（三）利用閑置專項借款對外投資取得收益，其收益是否沖減利息支出�！秶叶悇�(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號）第三條（四）規(guī)定，土地增值稅清算時，已經(jīng)計入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，應(yīng)調(diào)整至財務(wù)費用中計算扣除。而按照《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》國稅發(fā)〔2009〕31號文件和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號借款費用》規(guī)定，從事房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)的企業(yè)為開發(fā)房地產(chǎn)而借入資金所發(fā)生的借款費用，在房地產(chǎn)完工前，應(yīng)計入有關(guān)房地產(chǎn)的開發(fā)成本。在房地產(chǎn)完工后，應(yīng)計入財務(wù)費用。納稅人在計算土地增值稅扣除項目時特別要注意，在房地產(chǎn)完工前已計入有關(guān)房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出部分已經(jīng)在“開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本”中，因此，土地增值稅清算時，已經(jīng)計入房地產(chǎn)開發(fā)成本的屬于資本化的利息支出，不能在開發(fā)成本扣除，而是調(diào)整至財務(wù)費用中計算扣除。同時，還應(yīng)注意利用閑置專項借款對外投資取得收益，其收益要沖減利息支出。
違反常規(guī)的利息支出不允許扣除
土地增值稅暫行條例實施細(xì)則第七條（三）第二款規(guī)定，財務(wù)費用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)�，并提供金融機(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額�！�財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字〔1995〕48號）第八條規(guī)定，（一）利息的上浮幅度按國家的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，超過上浮幅度的部分不允許扣除；（二）對于超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。對上述規(guī)定，納稅人應(yīng)特別注意財務(wù)費用中只有提供了金融機(jī)構(gòu)證明的不含逾期利息和罰息的利息支出，才允許土地增值稅前扣除。言外之意，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從非金融機(jī)構(gòu)取得的借款利息，如果不能提供金融機(jī)構(gòu)證明的，即使能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛匆?guī)定計入財務(wù)費用，也不能在土地增值稅前扣除。
未實際支付的利息支出不允許扣除
《土地增值稅清算管理規(guī)程》（國稅發(fā)〔2009〕91號）第二十一條規(guī)定，（一）在土地增值稅清算中，計算扣除項目金額時，其實際發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)取得但未取得合法憑據(jù)的不得扣除。（二）扣除項目金額中所歸集的各項成本和費用，必須是實際發(fā)生的。（三）扣除項目金額應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確地在各扣除項目中分別歸集，不得混淆。（四）扣除項目金額中所歸集的各項成本和費用必須是在清算項目開發(fā)中直接發(fā)生的或應(yīng)當(dāng)分?jǐn)偟�。（五）納稅人分期開發(fā)項目或者同時開發(fā)多個項目的，或者同一項目中建造不同類型房地產(chǎn)的，應(yīng)按照受益對象，采用合理的分配方法，分?jǐn)偣餐某杀举M用。（六）對同一類事項，應(yīng)當(dāng)采取相同的會計政策或處理方法。會計核算與稅務(wù)處理規(guī)定不一致的，以稅務(wù)處理規(guī)定為準(zhǔn)。稅收征管法第十九條規(guī)定，納稅人、扣繳義務(wù)人按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的法規(guī)設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證記賬，進(jìn)行核算�！�國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)普通發(fā)票管理工作的通知》（國稅發(fā)〔2008〕80號）規(guī)定，在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票特別是沒有填開付款方全稱的發(fā)票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務(wù)報銷。依據(jù)上述規(guī)定，納稅人已實際支付的利息且能夠提供真實、合法、有效的支付憑據(jù)，才可按照規(guī)定在土地增值稅稅前扣除。否則，未實際支付的或沒有合法憑據(jù)的利息支出，都不允許扣除。
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